Opłaty i podatki lokalne; zasady ustalania podatku od nieruchomości SK 13/15
12 grudnia 2017 r. o godz. 14:30 Trybunał Konstytucyjny publicznie ogłosi orzeczenie wydane na posiedzeniu niejawnym dotyczące skargi konstytucyjnej M. K. i P. K. w sprawie opłat i podatków lokalnych; zasad ustalania podatku od nieruchomości.
Trybunał Konstytucyjny publicznie ogłosi orzeczenie w sprawie zgodności art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 1, w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych z art. 21, art. 22, art. 31, art. 32, art.64 w związku z art. 2 oraz art. 84 w związku z art. 20 Konstytucji RP.
Skarżący nabyli w styczniu 2001 r. działkę. Od tego czasu byli podatnikami podatku od nieruchomości, którego wysokość ustalana była według stawek przewidzianych dla gruntów niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z tą kwalifikacją, Prezydent Miasta P., działający jako organ podatkowy, orzekł w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości: za lata 2005-2009. Prezydent Miasta P. orzekł z urzędu o wznowieniu postępowań zakończonych decyzjami. Okolicznością faktyczną uzasadniającą wznowienie tych postępowań było ustalenie, że P.K. jest przedsiębiorcą i prowadzi działalność gospodarczą, a M.K. nie. W efekcie wznowienia postępowania Prezydent Miasta P. wydał w marcu 2010 r. pięć decyzji oznaczonych jednakową sygnaturą, uchylających opisane wyżej decyzje w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za lata 2005 - 2009. Skarżący decyzje te zaskarżyli do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, które orzekło o ich uchyleniu i przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania. Prezydent Miasta P. na nowo orzekł w przedmiocie zobowiązań podatkowych Skarżących uchylając w całości wcześniejsze decyzje. Wysokość zobowiązania podatkowego ustalona została według stawek właściwych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a nie dla gruntów określonych jako „pozostałe". Podstawę prawną dla ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego stanowiły przepisy art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. w związku z przepisami właściwymi dla danych lat podatkowych uchwał Rady Miasta P. w sprawie podatku od nieruchomości.
Skarżący wnieśli odwołania do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, które to utrzymało w mocy zaskarżone decyzje organu pierwszej instancji. Skarżący decyzje poddali kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P., który oddalił wniesione skargi. Od wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. Skarżący wnieśli skargi kasacyjne do Naczelnego Sądu Administracyjnego, które zostały oddalone.
Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że wznowienie przez organy podatkowe postępowań dotyczących ustalenia wysokości podatku od nieruchomości należącej do Skarżących było uzasadnione. Skarżący prowadzi działalność gospodarczą, a dla nieruchomości Skarżącego, podlegającej opodatkowaniu, wydana została we wrześniu 2001r. decyzja ustalająca warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na budowie obiektu magazynowo-handlowego, która obowiązywała do września 2002 r. Organ podatkowy nie miał zatem podstaw, by przy ustalaniu wysokości podatku od tej nieruchomości kwestionować jej przeznaczenie, które Skarżący określał w deklaracjach składanych w kolejnych latach podatkowych. Dopiero w 2009 r. do organu podatkowego wpłynął wniosek Skarżących o umorzenie podatku od nieruchomości. W toku postępowania w tym przedmiocie Skarżący złożył dokumenty, z których wynikało, że prowadzi działalność gospodarczą. Na tej podstawie organ podatkowy powziął wątpliwość co do prawidłowości złożonej przez podatników informacji i wydanych na ich podstawie decyzji ustalających wymiar podatku od nieruchomości, co doprowadziło do wznowienia postępowań w tym przedmiocie i ustalenia na nowo wysokości należnego podatku za poszczególne lata podatkowe.
Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że nie budzi wątpliwości fakt, iż w okresie, którego dotyczyły kwestionowane decyzje, Skarżący prowadził działalność gospodarczą. Z samego zaś faktu, że Skarżący jest przedsiębiorcą, wynika, w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., iż znajdujące się w jego władaniu grunty, budynki i budowle uważane są za związane z działalnością gospodarczą. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że grunty i budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowią odrębną kategorię gruntów i budynków, dla których ustawodawca w art. 5 ust. 1 u.p.o.l. przewidział najwyższą maksymalną stawkę podatku od nieruchomości, która nie może być przekroczona w stosownej uchwale rady gminy. Dla uznania danego obiektu za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest konieczne wykorzystywanie nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, bowiem wystarczy sam fakt jej posiadania przez przedsiębiorcę. Dla zastosowania omawianych przepisów nie ma przy tym znaczenia, że nieruchomość stanowi przedmiot wspólności małżeńskiej, a jeden z małżonków nie prowadzi działalności gospodarczej.
W ocenie Skarżących, przepisy art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., przyjęte za podstawę prawomocnych wyroków, którymi Naczelny Sąd Administracyjny ostatecznie orzekł o ich prawach, są niezgodne z art. 84 w zw. z art. 20, art. 21, art. 22, art. 31, art. 32 oraz art. 64 w zw. z art. 2 Konstytucji RP.
Skarżący podnieśli, że w wyniku stosowania kwestionowanej regulacji „zostało naruszone ich prawo do własności oraz wolność od nieproporcjonalnych i naruszających zasadę równości ograniczeń tego prawa stosowanych w prawie podatkowym, a także prawo do sprawiedliwego i równego ponoszenia ciężarów podatkowych".
Skarżący wskazali, że obowiązkiem uiszczenia podatku od gruntu, ustalonego według najwyższej stawki podatkowej, objęty jest każdy jego posiadacz będący przedsiębiorcą lub innym podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą. Regulacja ta, zdaniem Skarżących, rodzi w praktyce poważne wątpliwości, a w związku z jej stosowaniem ujawnia się naruszenie przez ustawodawcę podstawowych zasad ustrojowych i wolności obywatelskich. Nieruchomość będąca przedmiotem sporu została nabyta przez Skarżących do ich majątku wspólnego na zasadach ustawowej małżeńskiej wspólności majątkowej, przy czym jedynie Skarżący jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą. W świetle definicji legalnej, zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., okoliczność ta jednak nie ma znaczenia. Skarżący są bowiem współwłaścicielami i współposiadaczami tej nieruchomości, a wspomniana definicja uzależnia zakwalifikowanie nieruchomości jako związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej wyłącznie od faktu jej posiadania przez przedsiębiorcę. Oznacza to, że każdy stosunek współposiadania nieruchomości z przedsiębiorcą skutkuje uznaniem tej nieruchomości za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej. W przypadku ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej, przedsiębiorstwo jednego z małżonków jest w wielu sytuacjach określonych prawem traktowane w sposób odrębny. W sprawie Skarżących nieruchomość podlegająca opodatkowaniu nigdy nie wchodziła w skład przedsiębiorstwa, a stanowiła składnik prywatnego majątku wspólnego małżonków, niezwiązanego z prowadzeniem działalności gospodarczej przez jednego z nich. Zastosowanie zaskarżonej regulacji skutkowało opodatkowaniem nieruchomości wyższą stawką podatkową, dyskryminując w ten sposób osobę, która nie jest przedsiębiorcą, a jedynie współposiada przedmiotową nieruchomość.
Skarżący wskazali ponadto, że zaskarżona regulacja, przy kwalifikowaniu nieruchomości jako związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, pomija zupełnie kwestię faktycznego sposobu wykorzystania tej nieruchomości. Powoduje to, że za nieruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uznawane są także takie, które w ogóle w tym celu nie są wykorzystywane. Zdaniem Skarżących założenie ustawodawcy, że każda nieruchomość będąca w posiadaniu przedsiębiorcy jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej można uznać za trafne w odniesieniu do spółek prawa handlowego. Przedsiębiorca przyjmujący taką formę organizacyjną zawiązuje spółkę w celu dążenia do określonego celu, zazwyczaj o charakterze gospodarczym. W przypadku osób fizycznych sytuacja wygląda odmiennie. Każda osoba fizyczna będąca przedsiębiorcą dysponuje dwojakiego rodzaju majątkiem: prywatnym oraz związanym z działalnością gospodarczą. W rzeczywistości nie da się więc zakwalifikować posiadanej przez takiego przedsiębiorcę nieruchomości do jednej z tych kategorii bez uprzedniego zbadania, na jaki cel jest ona faktycznie wykorzystywana.
Skarżący wskazali, że powołane w skardze konstytucyjnej wzorce kontroli stanowią zespół ograniczeń dla nadużywania przez ustawodawcę swobody w zakresie kształtowania przepisów podatkowych i nakładania na obywateli obciążeń o charakterze daninowym. Zespół ten określany jest mianem zasady sprawiedliwości podatkowej, u podstaw której leży zasada demokratycznego państwa prawnego oraz zasada sprawiedliwości społecznej.
Składają się na nią nadto: zasada proporcjonalności, zasada równości, zasada ochrony praw nabytych, zasada ochrony prawa własności i zasada ograniczania wolności działalności gospodarczej wyłącznie w drodze ustawy i ze względu na ważny interes publiczny.
Zdaniem Skarżących, kwestionowane przepisy prowadzą do nieproporcjonalnego naruszenia ich prawa do własności, jak też naruszają ich prawo do równego traktowania w zakresie ciążących na nich obowiązków podatkowych. Dochodzi do tego jednocześnie na dwóch płaszczyznach. Prawo do własności Skarżącej jest naruszane przez to, że jako współposiadacz nieruchomości ponosi wyższy ciężar podatkowy ustalany dla nieruchomości związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, mimo że nie jest przedsiębiorcą i takiej działalności nie prowadzi. Prawo do własności Skarżącego jest zaś naruszane, gdyż jako przedsiębiorca posiada nieruchomość, która nie była, nie jest, i nie nadaje się do wykorzystania w prowadzonej przez niego działalności, co jednak jest wystarczające do obciążenia go wyższą stawką podatku od tej nieruchomości.
W ocenie Skarżących, zaskarżona regulacja stanowi dla organów podatkowych podstawę do zbyt głębokiej i nieuzasadnionej ingerencji w ich prawo do własności. Narusza przy tym w sposób oczywisty zasadę równości poprzez nieprawidłowe różnicowanie sytuacji prawnopodatkowej obywateli, przy jednoczesnym „automatyzmie" podejmowanych decyzji o uznaniu posiadanej przez przedsiębiorcę nieruchomości za wykorzystywaną do prowadzenia działalności gospodarczej bez jakiejkolwiek weryfikacji okoliczności faktycznych, a w szczególności tego, czy dana nieruchomość jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej i czy w ogóle się do tego nadaje.
Zdaniem skarżących, kwestionowane przepisy naruszają zasadę zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa. Obywatel jest bowiem de facto „karany" za sam fakt prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż należące do niego nieruchomości są obciążane wyższym podatkiem tylko z tytułu jego określonego statusu podmiotowego. Prowadzi to do skrajnego fiskalizmu, dlatego jest rażąco niesprawiedliwe i krzywdzące.
Zdaniem Skarżących przyjęta w zaskarżonej regulacji konstrukcja, pozwalająca objąć maksymalną stawką podatkową jak najszerszy krąg podmiotów, bez względu na faktyczne przeznaczenie nieruchomości, godzi w prawo do swobody działalności gospodarczej. Prowadzenie w takim stanie prawnym drobnej działalności gospodarczej przez osobę dysponującą kilkoma nieruchomościami, niezwiązanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej, może być bowiem niemożliwe. Maksymalne obciążenie podatkowe nieruchomości należących do takiego przedsiębiorcy może bowiem skutkować tym, że przychody z prowadzonej działalności nie będą wystarczające do pokrycia automatycznie wzrastających obciążeń podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości.
Przewodniczący składu orzekającego: sędzia TK Piotr Pszczółkowski., I sprawozdawca- sędzia TK Stanisław Rymar oraz II sprawozdawca - sędzia TK Piotr Tuleja